Проблемы бухгалтерского учёта товарно-материальных запасов и пути их решения
Ачилов Аброр Нияткобилович,
преподаватель кафедры менеджмента Ферганского политехнического института, Республика Узбекистан.
АО «Ферганаазот», специализируются на производстве минеральных удобрений и дефолиантов. 51% акций предприятия сохраняется за органом хозяйственного управления – ГАК «Узкимесаноат». Такие параметры определены постановлением Президента страны от 28 апреля 2015 года «О мерах по увеличению доли и значения частной собственности в экономике». По данным предприятия, годовая мощность линий по производству аммиака составляет 400 тыс. тонн, азотной кислоты – 360 тыс. тонн, аммиачной селитры – 450 тыс. тонн, карбамида – 330 тыс. тонн, хлората натрия – 6,5 тыс. тонн, хлорат-магниевого дефолианта – 30 тыс. тонн, диацетата целлюлозы – 15 тыс. тонн, триацетата целлюлозы – 27 тыс. тонн, ацетатной нити – 6,6 тыс. тонн. На долю экспорта приходится 65% реализуемой продукции.[1] При производстве минеральных удобрений возникают проблемы учёта товарно-материальных запасов.
Проблема совершенствования учета материальных ресурсов приобретает большое значение с точки зрения учета использования материальных ресурсов в производстве, анализа и контроля затрат сырья, материалов, топлива, энергии.
Недостатки сложившейся практики учета материальных ресурсов – предметов труда и их использования в производстве, связаны с совершенствованием классификации и учетом издержек, связанных с использованием предметов труда в производстве.
Существующая классификация не обеспечивает единства данных об их остатках и расходе и поэтому не может удовлетворять требованиям анализа и контроля запасов и использования материальных ресурсов в производстве. Стратегическими целями компании является рост ее капитализации и прибыльности за счет внедрения инновационных технологий, диверсификации видов деятельности, освоения производства продуктов с высокой добавленной стоимостью, строительство новых мощностей. Действующая классификация ресурсов в учете – по счетам и субсчетам – отличается от классификации их в балансе, а классификация затрат материальных ресурсов в составе себестоимости отличается от классификации остатков материальных ресурсов в учете и балансе.
Количество наименований ТМЗ, сложность технологического процесса производства, наличие зарубежных и локальных поставщиков, разнообразие осуществляемых операций в целом требуют самых развитых информационных систем для управления технологическими процессами на складах. Так, практика предприятий показывает, что в этих целях используются бухгалтерские компьютерные программы с созданием локальной сети по предприятию в целом. Это позволяет:
- получать сводные данные, показывающие движение материалов по счетам учета, которые отражаются непосредственно в результате обработки первичных учетных документов (приемных актов, накладных, требований и т.п.). В этом случае накопительные ведомости по приходу и расходу материалов могут не составляться;
- автоматически составляются ведомости, где отражаются обороты и остатки по каждому номенклатурному номеру материалов по количеству и сумме. Ведомости составляются в двух экземплярах - для бухгалтерской службы и склада (подразделения).
Применение предприятиями программ автоматизации учетных работ обеспечивает формирование необходимых регистров бухгалтерского учета материалов, основными из которых могут быть:
- оборотная ведомость движения материалов по номенклатурным номерам в разрезе складов, подразделений, мест хранения;
- ведомость расхода материалов по заказам, сериям, переделам, другим калькуляционным единицам;
- оборотная ведомость по материалам, находящимся в пути.
Так, компьютерные программы имеют свои преимущества и недостатки, которых можно объединить в следующем разрезе:
- недостаточность установления контроля за соблюдением норм и нормативов расходования материалов;
- наличие дополнительных расходов по оплате труда операторов и учётчиков одновременно ;
- наличие коллективной материальной ответственности за хранение и движение ТМЗ.
Перечисленные проблемы обусловлены и психологическим аспектом учёта. Коллективная материальная ответственность работников складского хозяйства и осуществление соответствующих записей по движению материалов не материально-ответственными лицами, а операторами и учетчиками, снижает, по нашему мнению, эффективность учета и его контрольной функции. В связи с этим от современных бухгалтеров требуется совершенствование автоматизированных систем или программ учета, а не методов учета.
Недостатки автоматизированной системы учета, связанные с определением фактической себестоимости ТМЗ на уровне логистики, должны быть устранены, по нашему мнению, путём внесения изменений в бухгалтерскую программу. При этом программа должна стать более гибкой и адаптированной к фактическим условиям, где иногда определяются расхождения по приемке товара заведующими складами. Программа должна быть совершенствована таким образом, чтобы можно было вносить изменения по фактическим данным на двух уровнях:
- первое, когда выявлена недостача в комплектующих изделиях деталей с указанием названия детали, партии груза, номера и даты документа и других реквизитов;
- второе, когда поставщик отправляет на основе рекламации не достающуюся часть деталей с нулевой стоимостью, что не соответствует процессу таможенной декларации.
Для этого в документах по оприходованию должны быть реквизиты о недостаче и данные о предоставленных поставщикам рекламациях. Программисты предприятия должны приспособить программу в части учёта ТМЗ в системе финансового учета изменив форму первичных документов по движению ТМЗ. В этих целях необходимо добавить одну графу с названием «Недостача» и несколько строк в приходный документ для указания наименования деталей и узлов. Ещё должно быть в этом документе место под названием «Предоставленная поставщику рекламация», что необходимо для дальнейшего контролирования выполнения условий по договору поставки.
Контроль же за деятельностью материально-ответственных лиц по складам ТМЗ и производственным подразделениям можно улучшить путем обеспечения своевременности предоставления материальных отчетов. Эта проблема не решена даже в условиях автоматизированной системы учета. По нашему мнению, данная проблема в практике предприятий возникла как результат организации системы бухгалтерского учета на предприятии, которая одновременно должна в себе сконцентрировать задачи для внутренних целей и внешнего назначения. В то же время необходимо подчеркнуть то, что некоторые задачи являются одновременно управленческо-контрольной и отчетно-аналитической. Так, система подготовки и сдачи ежемесячных отчетов материально-ответственными лицами является частью процедуры так называемого финансового учета, так как с их помощью выявляются остатки ТМЗ на дату составления финансовой отчетности. На практике этим же отчетом пользуются для осуществления контроля за состоянием и движением ТМЗ. С точки зрения сохранности ТМЗ по структурным подразделениям предприятия это правильно и необходимо. С другой стороны наблюдается картина сдачи отчетов теми же материально-ответственными лицами в плановый отдел предприятия, который пытается осуществить контроль за соблюдением норм и нормативов расходования материальных ресурсов. На первый взгляд такая процедура кажется уместным, хотя она требует от материально-ответственных лиц пересмотра классификации материалов и перегруппировки расходов исходя из информационных потребностей планового отдела. Такое требование к учетным процедурам материально-ответственных лиц приводит к определённым затруднениям, которые связаны с перегруппировкой затрат, что в свою очередь осуществляется субъективным подходом к сдаче отчета. Гарантия на правильность составления отчетности в контрольных целях по соблюдению установленных норм и нормативов в таких условиях явно отсутствует.
Другая проблема учета ТМЗ по структурным подразделениям связана с наличием на предприятии коллективной материальной ответственности, где возникает проблема установления конкретного виновника. В случаях установления недостач или других нарушений, сумма возмещения распространяется на весь коллектив структурного подразделения, например, складского хозяйства. В результате, сумма ущерба, подлежащая возмещению материально-ответственными лицами в расчете на одного члена коллектива, окажется неощутимой. В связи с этим, на наш взгляд, следует усилить материальную ответственность начальника подразделения в рамках законодательства с помощью инструментов бухгалтерского учета. В этих целях следует ввести систему внутреннего учета и отчетности в самом подразделении предприятия. Так, общее руководство за деятельность подразделения должно осуществляться начальником подразделения, то есть заведующим складом. Его отчет должен составляться не на основе данных компьютеризированной системы учета, а на основе отчетов материально-ответственных лиц, которые подчинены его руководству. Это диктует необходимость разграничения сфер финансового и управленческого учета на самом деле. Управленческий учет должен быть организован по отдельным центрам хозяйственной ответственности, к числу которых можно отнести склады и производственные подразделения предприятия.
К основным принципам учета товарно-материальных запасов относятся:
1. Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Здесь необходимо отметить, что оценка по фактической стоимости является, несомненно, базовым видом оценки, но не единственным. Так, например, выявленные при инвентаризации недостачи ценностей должны оцениваться по их рыночной стоимости; имущество, получение безвозмездно — по рыночной стоимости на дату оприходования и т.д.
2. Себестоимость товарно-материальных запасов включает в себя все затраты на приобретение и транспортно заготовительные расходы, связанные с доставкой товарно-материальных запасов к месту их расположения и приведением в надлежащее состояние. При этом согласно НСБУ № 4 расходы на приобретение товарно-материальных запасов включают в себя стоимость приобретения, импортных таможенных пошлин и сборов, расходы по сертификации продукции, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, посредническим организациям, налоги (кроме тех, которые предприятие в последующем получает обратно в виде зачета как, например, налог на добавленную стоимость), а также транспортно-заготовительные расходы и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Торговые дисконты, скидки и другие подобные вычеты производятся при определении затрат на приобретение товарно-материальных запасов. В необходимых случаях учет материалов может вестись по учетным ценам. В качестве учетных цен применяются плановая себестоимость, средние покупные цены, оптовые и др. При учете материалов по учетным ценам ежемесячно рассчитываются суммы и проценты отклонений фактической себестоимости от их стоимости по указанным ценам. Отклонения учитываются на счете 1610 «Отклонения в стоимости материалов».
3. Оценка товарно-материальных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в суммах по курсу Центрального банка Республики Узбекистан, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету (оформления грузовой таможенной декларации — при импорте). В дальнейшем их стоимость не переоценивается в связи с изменением курса валют.
4. При отпуске товарно-материальных ценностей в производство (реализации товаров) их оценка производит – одним из двух методов оценки запасов: по средней себестоимости (АVEСО); по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО). ; Из метода ФИФО следует, что единицы товарно-материальных запасов, которые были приобретены сначала года, реализуются (используются) первыми, и, следовательно, единицы, оставшиеся в товарно-материальных запасах на конец периода — это те, которые были приобретены или произведены последними. По методу средневзвешенной стоимости (АVЕСО) стоимость каждой определяется из средневзвешенной стоимости сходных единиц на начало периода и из стоимости сходных единиц, приобретенных или произведенных в течение периода. Средняя может быть вычислена на периодической основе или по ходу каждой дополнительной доставки в зависимости от ситуации, существующей на Хозяйствующем субъекте. Применение одного из указанных способов должно (деть отражено в учетной политике предприятия. Метод ФИФО — для большинства предприятий вполне реалистический метод, отражающий физическое движение товаров от производства или приобретения до продажи. Там, где применяется данный метод, стоимость запасов определяется согласно последним расходам, которые фактически имели место. Таким образом, указанный метод в большинстве случаев приводит к завышению прибыли предприятия за отчетный период.
5. На конец отчетного периода товарно-материальные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов. То есть стоимость запасов ТМЗ в балансе зависит от выбранного учетной политикой предприятия метода их оценки. Мировой бухгалтерский опыт показывает, что наиболее эффективная реализация контрольной и аналитической функций бухгалтерского учета возможна в условиях разделения бухгалтерии на две самостоятельные – финансовую и управленческую. В управленческой бухгалтерии создается возможность контроля за сохранностью и использованием ресурсов, а также выявления финансовых результатов по центрам ответственности. Центры ответственности – это подразделения производственного, снабженческого и сбытового характера, построенные исходя из наличия ответственного руководителя и подведения результатов по центрам деятельности. По отделам, цехам, службам, складам и другим подразделениям предприятия, имеющим соответствующие затраты и дающим доходы, подлежащие измерению, должен быть организован обособленный учет.
Учет по центрам ответственности с позиций экономического анализа можно назвать наиболее удобным, так как в нем имеются в достаточной степени детализированные данные для того, чтобы на их основе провести факторный анализ по местам возникновения доходов и убытков, а также конкретным причинам. Учет деятельности по подразделениям на принципах центров ответственности позволит выявить конечный результат и оценить эффективность каждого из них, устранить негативные результаты в их деятельности.
Признавая важность и актуальность организации и совершенствования управленческого учета на предприятиях, по нашему мнению, целесообразно обратиться практике экономически развитых стран. При этом необходимо учесть и то, что теория управленческого учета уже создана и она довольно таки многогранна. Созданы также много трудов о перспективах развития управленческого учета, в которых даны основы и технологии управленческого учёта, в которых нужно вникнуть и подключиться к дальнейшему исследованию с учётом глобализации в мировой экономике. Это единственный путь обеспечения эффективности экономики субъектов, как части единой системы мирового хозяйства.
В условиях современной практики учета товарно-материальных запасов на предприятиях Республики Узбекистан является приближение к международным стандартам бухгалтерского учета с учетом особенностей специфики работы предприятий в современных условиях, направленная на эффективное использование материальных ресурсов.
Литература
1. Налоговый кодекс Республики Узбекистан. Ташкент, Адолат, 2015.
2. Национальный стандарт бухгалтерского учета (НСБУ) Н 4 «Товарно-материальные запасы» (зарегистрирован Министерством юстиции 17.07.2006 г. Н 1595)
3. Национальный стандарт бухгалтерского учета (НСБУ) Н 10 «Учет государственный субсидий и раскрытие государственной помощи» (зарегистрирован Министерством юстиции 3.12.1998 г. Н 562)
4. Положение «О документах и документообороте в бухгалтерском учете» (зарегистрировано Министерством юстиции 14.01.2004 г. Н 1297)
5. (1999) Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов (утверждено Постановлением Кабинета Министров от 5.02.1999 г. Н 54)
6. 6.Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета: учеб. пособие. – 8-е изд., перераб. и доп. – М.: ИКЦ «МарТ», 2004. – 608 с.
7. Бреславцева Н.А., Медведева О.В., Нор-Аревян Г.Г. Бухгалтерское дело: учеб. пособие. – М.: Приор-издат, 2004. – 160 с.
8. Захарьин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 304 с.
9. Р.О. Холбеков. Теория бухгалтерского учета. Учебник. ТГЭУ. T.: 2010. 212 стр.
10. Кузнецова Т.В. Бухгалтерское делопроизводство: практич. пособие. – М.: ООО «Горячая линия бухгалтера», 2004. – 288 с.
Поступила в редакцию 16.05.2016 г.